نويسنده: داريوش طهماسبي
استاندارد حسابداري شماره 9 شركت هاي پيمانكاري را ملزم به شناسايي درآمد پيمانكاري بلند مدت به روش درصد پيشرفت كار (هزينه به هزينه) مي كند. در اين روش پيمانكار بايد هزينه هاي كل پروژه را برآورد كرده و بر مبناي آن و متناسب با هزينه هاي واقعي تحقق يافته درآمد هر دوره مالي را شناسايي كند.
نتايج حاصل از محاسبات يادشده هميشه با صورت وضعيت هاي ارسالي و تاييد شده توسط كارفرمايان متفاوت است و اختلاف موجود بين صورت وضعيت هاي تاييد شده و درآمد شناسايي شده به روش هزينه به هزينه در ترازنامه تحت عنوان مبلغ قابل بازيافت پيمانها و يا مازاد كار گواهي شده درج مي شود. نكته قابل تامل به لحاظ مالياتي اين است كه وقتي درآمد بر مبناي هزينه هاي تحقق يافته شناسايي و ثبت مي شود اگر هزينه اي توسط مميزان مالياتي برگشت داده شود (يا غير قابل قبول شناخته شود) تكليف درآمد متناظر آن چه مي شود. براي اينكه موضوع روشن تر شود مثالي به شرح زير آورده شده است:
شركت A ابتداي سال 1389 قراردادي بلند مدت به مبلغ 5000 ميليون ريال با كارفرماي خود منعقد مي كند. در پايان سال 1389 برآوردهاي انجام شده نشان مي دهد كه كل هزينه طرح 4500 ميليون ريال است و در واقع شركت از محل قرارداد يادشده 500 ميليون ريال سود برآوردي كسب خواهد كرد. در سال 1389 شركت از بابت اجراي اين قرارداد، 400 ميليون ريال هزينه شناسايي و در دفاتر خود ثبت كرده است؛ بنابراين درآمدي كه شركت در سال 1389 در دفاتر شناسايي و ثبت مي كند به شرح زير است:
درآمد شناسايي شده براي سال 89
سود شناسايي شده در سال 89 44 = 400 – 444
حال فرض كنيم مميزان مالياتي در هنگام رسيدگي به دفاتر شركت A ، 20ميليون ريال از هزينه هاي شركت را غير قابل قبول تشخيص داده و از هزينه هاي شركت حذف كنند. در آن صورت سود شركت A به 64 ميليون ريال (20+44) افزايش مي يابد و در عمل ماليات شركت 5/1 برابر مي شود و غافل از اينكه 20 ميليون ريال هزينه برگشتي اثر مستقيمي بر ميزان درآمد شركت داشته است كه اگر آن هزينه برگشت شود؛ بنابراين بايد درآمد متناظر نيز به شرح زير محاسبه و كسر شود:
درآمد شناسايي شده پس از برگشت هزينه ها
ميزان تعديل درآمد 22=422-444
همان گونه كه ملاحظه مي شود اثر برگشت هزينه ها بر درآمد بيش از هزينه هاي برگشتي است و در آن صورت به لحاظ مالياتي سود مشمول ماليات از 44 ميليون ريال به 22 ميليون ريال كاهش مي بايد.بنابراين اگر سازمان امور مالياتي چنين تاثيري را ناديده انگارد، به ميزان هزينه هاي برگشت شده سود شركت را افزايش داده است. در حالي كه درآمد واقعي يك پروژه در پايان پروژه مشخص مي شود و درآمدهاي شناسايي شده در طول دوره اجراي پروژه هميشه بر مبناي برآورد ها انجام مي شود و اين برآوردها به دلايل مختلف از جمله تورم، نوسانات نرخ ارز، هزينه هاي پيش بيني نشده و... هميشه دستخوش تغيير بوده؛ بنابراين بسيار اتفاق مي افتد كه پروژه اي در سال هاي اول كار داراي سود بوده و ماليات آن هم پرداخت شده است؛ ولي درنهايت به دلايل بالابه زيان منتج شده است. بنابراين انتظار مي رود مميزان مالياتي هميشه با دانش روز مالي آشنايي كافي داشته باشند تا حقي از موديان مالياتي تضييع نشود.
استاندارد حسابداري شماره 9 شركت هاي پيمانكاري را ملزم به شناسايي درآمد پيمانكاري بلند مدت به روش درصد پيشرفت كار (هزينه به هزينه) مي كند. در اين روش پيمانكار بايد هزينه هاي كل پروژه را برآورد كرده و بر مبناي آن و متناسب با هزينه هاي واقعي تحقق يافته درآمد هر دوره مالي را شناسايي كند.
نتايج حاصل از محاسبات يادشده هميشه با صورت وضعيت هاي ارسالي و تاييد شده توسط كارفرمايان متفاوت است و اختلاف موجود بين صورت وضعيت هاي تاييد شده و درآمد شناسايي شده به روش هزينه به هزينه در ترازنامه تحت عنوان مبلغ قابل بازيافت پيمانها و يا مازاد كار گواهي شده درج مي شود. نكته قابل تامل به لحاظ مالياتي اين است كه وقتي درآمد بر مبناي هزينه هاي تحقق يافته شناسايي و ثبت مي شود اگر هزينه اي توسط مميزان مالياتي برگشت داده شود (يا غير قابل قبول شناخته شود) تكليف درآمد متناظر آن چه مي شود. براي اينكه موضوع روشن تر شود مثالي به شرح زير آورده شده است:
شركت A ابتداي سال 1389 قراردادي بلند مدت به مبلغ 5000 ميليون ريال با كارفرماي خود منعقد مي كند. در پايان سال 1389 برآوردهاي انجام شده نشان مي دهد كه كل هزينه طرح 4500 ميليون ريال است و در واقع شركت از محل قرارداد يادشده 500 ميليون ريال سود برآوردي كسب خواهد كرد. در سال 1389 شركت از بابت اجراي اين قرارداد، 400 ميليون ريال هزينه شناسايي و در دفاتر خود ثبت كرده است؛ بنابراين درآمدي كه شركت در سال 1389 در دفاتر شناسايي و ثبت مي كند به شرح زير است:
درآمد شناسايي شده براي سال 89
سود شناسايي شده در سال 89 44 = 400 – 444
حال فرض كنيم مميزان مالياتي در هنگام رسيدگي به دفاتر شركت A ، 20ميليون ريال از هزينه هاي شركت را غير قابل قبول تشخيص داده و از هزينه هاي شركت حذف كنند. در آن صورت سود شركت A به 64 ميليون ريال (20+44) افزايش مي يابد و در عمل ماليات شركت 5/1 برابر مي شود و غافل از اينكه 20 ميليون ريال هزينه برگشتي اثر مستقيمي بر ميزان درآمد شركت داشته است كه اگر آن هزينه برگشت شود؛ بنابراين بايد درآمد متناظر نيز به شرح زير محاسبه و كسر شود:
درآمد شناسايي شده پس از برگشت هزينه ها
ميزان تعديل درآمد 22=422-444
همان گونه كه ملاحظه مي شود اثر برگشت هزينه ها بر درآمد بيش از هزينه هاي برگشتي است و در آن صورت به لحاظ مالياتي سود مشمول ماليات از 44 ميليون ريال به 22 ميليون ريال كاهش مي بايد.بنابراين اگر سازمان امور مالياتي چنين تاثيري را ناديده انگارد، به ميزان هزينه هاي برگشت شده سود شركت را افزايش داده است. در حالي كه درآمد واقعي يك پروژه در پايان پروژه مشخص مي شود و درآمدهاي شناسايي شده در طول دوره اجراي پروژه هميشه بر مبناي برآورد ها انجام مي شود و اين برآوردها به دلايل مختلف از جمله تورم، نوسانات نرخ ارز، هزينه هاي پيش بيني نشده و... هميشه دستخوش تغيير بوده؛ بنابراين بسيار اتفاق مي افتد كه پروژه اي در سال هاي اول كار داراي سود بوده و ماليات آن هم پرداخت شده است؛ ولي درنهايت به دلايل بالابه زيان منتج شده است. بنابراين انتظار مي رود مميزان مالياتي هميشه با دانش روز مالي آشنايي كافي داشته باشند تا حقي از موديان مالياتي تضييع نشود.